2020改訂監査基準を踏まえた監基報改正ポイント～540号
2021年1月に監基報540号「会計上の見積りの監査」が改正されました。2023年3月期の監査から強制適用となるので、公認会計士試験の試験範囲となるのは早くて令和4年度第Ⅱ回短答式試験からになるとは思いますが簡単に紹介していきます。
540号改正の背景
まず、企業会計基準31号「会計上の見積りの開示に関する会計基準」の公表があったこと、会計上の見積りに関連する監督機関の検査指摘を受けて監査の品質向上が必要となったことが指摘されています。もちろん、監査基準の改訂もその理由です。会計上の見積りに関する項目として、監査基準では以下のような改訂が行われました。
- 第三 実施基準、二 監査計画の策定
2. 監査人は、監査計画の策定に当たり、景気の動向、企業が属する産業の状況、企業の事業内容及び組織、経営者の経営理念、経営方針、内部統制の整備状況、情報技術の利用状況その他企業の経営活動に関わる情報を入手し、企業及び企業環境に内在する事業上のリスク等がもたらす財務諸表における重要な虚偽表示のリスクを暫定的に評価しなければならない。また、監査人は、財務諸表項目に関連した重要な虚偽表示のリスクの評価に当たっては、固有リスク及び統制リスクを分けて評価しなければならない。固有リスクについては、重要な虚偽の表示がもたらされる要因を勘案し、虚偽の表示が生じる可能性と当該虚偽の表示が生じた場合の影響を組み合わせて評価しなければならない。
- 第三 実施基準、三 監査の実施
5.監査人は、会計上の見積りの合理性を判断するために、経営者が行った見積りの方法（経営者が採用した方法並びにそれに用いられた仮定及びデータを含む）の評価、その見積りと監査人の行った見積りや実績との比較等により、十分かつ適切な監査証拠を入手しなければならない。
540号改正のポイント
540号の主な改正点は以下の通りです。
- 「固有リスク要因」の導入と定義の明確化。「固有リスク要因」という概念は「会計上の見積りの監査」に限られたものではなく、監基報315号「重要な虚偽表示リスクの識別と評価」の改正においても導入されている概念であり、改訂監査基準の「リスク・アプローチの強化」の一環をなすものと考えてください。「固有リスク要因」とは、関連する内部統制が存在していないとの仮定の上で、アサーションにおける虚偽表示の生じやすさに影響を及ぼす事象又は状況の特徴であると定義されています。「会計上の見積りの監査」の場合には、①見積りの不確実性、②複雑性、③主観性、④その他の固有リスク要因、に整理されています。もともと固有リスクが「関連する内部統制が存在していないとの仮定の上で、取引種類、勘定残高及び注記事項に係るアサーションに、個別に又は他の虚偽表示と集計すると重要となる虚偽表示が行われる可能性をいう。（監基報200号）12項(10)①」と定義されており、固有リスク要因は固有リスクに影響を及ぼす事象等の特徴と理解できると思います。
- リスク評価手続きの明確化。固有リスクについて「固有リスクの分布」という概念が導入されています。虚偽表示の金額的影響と発生可能性の2つの軸を用いて固有リスクを評価することが求められています。これも「リスク・アプローチの強化」の一環をなすものです。
- リスク対応手続きのアプローチの変更。改正540号では、①監査報告日までに発生した事象からの監査証拠の入手、②経営者がどのように会計上の見積りを行ったかの検討、③監査人の見積額又は許容範囲の設定、という3つのアプローチによるリスク対応手続きが規定されています。また、リスク対応手続きのアプローチを実施する際の要求事項が、見積手法・重要な仮定・データの項目別に詳細に規定されています。
- 注記事項に関する検討手続きの充実。注記事項が会計基準に準拠しているかだけでなく、測定基礎の目的に合致しているかについても検討することが求められました。また、見積りの不確実性に関する注記事項については、「特別な検討を必要とするリスク」が生じている場合以外でもその妥当性の評価が求められるようになりました。
- 監査調書に記載すべき事項の範囲の拡大。監査調書に記載すべきとする要求事項が2項目から5項目に拡大しています。
- その他、強調された内容。①内部統制の運用評価手続きの明文化による強調、②職業的専門家としての懐疑心の発揮の重要性の強調、③監査役等とのコミュニケーションの必要性の強調、④監査手続きが重要な虚偽表示リスクに応じて異なるという点（適用の柔軟性）の強調、がなされています。